Подготовка сопоставимой отчетности за 2017 год

Коноплева Анна - Методолог

   

  1.    Сравнительный анализ основных положений СОБУ и РСБУ
  2.    Обзор различий между принципами подготовки отчетности по ОСБУ и ПБУ.
  3.    Влияние порядка признания активов и обязательств в ОСБУ на формирование налогового учета

             В соответствии с п.19 ОСБУ 486-п, микрофинансовыми организациями ОСБУ применяется с 1 января 2018 года. Банк России принял решение о проведении в 2017 году индикативного (переходного) периода по переходу на ЕПС и ОСБУ для МФО, в рамках которого необходимо формировать отчетность в соответствии с требованиями ОСБУ в тестовом режиме с применением программного обеспечения либо путем трансформации. Это позволит микрофинансовым организациям провести качественную и своевременную подготовку к переходу на ЕПС и ОСБУ. В рамках индикативного периода предполагается сбор бухгалтерской (финансовой) отчетности, составленной в соответствии с требованиями ЕПС и ОСБУ с ряда представителей микрофинансового рынка (фокус-группы). Таким образом, у НФО нет обязанности вести учет по ОСБУ для составления отчетности за 2017 год, и предоставлять отчетность по ОСБУ в обязательном порядке надо только НФО входящим в фокус -группу. 

Вместе с тем, в соответствии с п. 1.2. Проекта Положения “Отраслевой стандарт бухгалтерского учета "Порядок составления бухгалтерской (финансовой) отчетности отдельных некредитных финансовых организаций”, по всем суммам, отраженным в бухгалтерской (финансовой) отчетности за отчетный период, некредитная финансовая организация должна представить сопоставимую сравнительную информацию за предыдущий отчетный период. Кроме того, на сайте ЦБ РФ (http://www.cbr.ru/eps/?PrtId=plan) размещен документ Шаблон плана перехода для микрофинансовых организаций, кредитных потребительских кооперативов, жилищных накопительных кооперативов в соответствии с п.2.9 которого, НФО необходимо подготовить тестовую бухгалтерскую отчетность по ОСБУ за 2017 год.  Кроме подготовки сопоставимых данных тестовая отчетность послужит НФО базой для подготовки входящих остатков по состоянию на дату перехода на ОСБУ.
В рамках организации учета операций НФО, кроме бухгалтерского учета, следует рассмотреть нюансы налогового учета, связанные с различиями в учете хозяйственных операций между ОСБУ и НК РФ.
В таблице представлены основные различия между ОСБУ и НК РФ.
 
Активы и обязательства
ОСБУ
Вид разниц и причины возникновения
1
Учет ОС
492-п
1.     Имущество до 100 тыс списывается в НУ единовременно, в БУ- через амортизацию, создаются ВР
2.     Переоценка имущества в НУ не учитывается- ПР
3.     Дата начисления амортизации по ОСБУ- со след.дня ввода в эксплуатацию, НУ- со следующего месяца- ВР
4.     Для НУ применяется амортизационная премия- ВР
1.1
Учет НМА (РБП)
 
ВР- в части момента признания амортизации и классификация актива, для ОСБУ НМА, для НУ- РБП.
2
Займы выданные, вклады размещенные
493-п
1.     Не рассматривая контролируемые сделки, для НУ признаются доходами %% по договору займа или банковского вклада, исходя их % ставки по договору, начисляемые ежемесячно, вне зависимости от даты выплаты. Разниц с ОСБУ не возникает.
2.     В соответствии с ОСБУ, при учете займов/вкладов по амортизированной стоимости, НФО не реже чем раз в квартал, необходимо провести корректировки на разницу мд %% по договору и % рассчитанными с применением ЭСП- ПР
3.     Расходы при открытии вклада/ займа- в НУ единовременно, в  ОСБУ м/б через ЭСП- ВР
4.     При оценке займов/вкладов по справедливой стоимости - ВР
3
Вознаграждение работникам НФО
489-п
На сумму созданного резерва по отпускам могут возникать ВР, если по УП по НУ у НФО не начисляется резерв по отпускам
4
Учет ЦБ
494-п
1.     При оценке по справедливой стоимости доп.расходы списываются единовременно на расходы, для НУ включаются в стоимость ЦБ- ВР
2.     Переоценка по ЦБ не учитывается для НУ- ВР
3.     Корректировки по амортизированной стоимости с применением метода ЭСП не учитываются для НУ- ВР
5
Операции по привлечению денежных средств
501-п
То же, что и для операций по размещению ДС в займы и банковские вклады (только расходы)
6
Учет резервов и оценочных обязательств
508-п
По каждому отдельному виду резервов и обязательств оценивается разница между УП по БУ и НУ, возникают либо ПР либо ВР
7
События после отчетной даты
520-п
Само по себе событие после отчетной даты не вызывает возникновение разниц, т.к. Данный ОСБУ описывает порядок признания активов и обязательств, которые в свою очередь уже описаны в др. ОСБУ *
8
Учет аренды
524-п
ВР в отношении финансовой аренды, связанные с порядком признания лизинговых платежей.
 
* Примером таких обязательств служит годовая премия
Согласно ОСБУ 520-П, премия по итогам года может являться событием после отчетной даты. 
Обязательным условием признания данных выплат, как корректирующих событий является выполнение всех следующих условий:
  1.  Наличие обязательств по выплате по состоянию на конец отчетного года (п. 2.1. ОСБУ 520-П, абз.1 п. 2.4 ОСБУ489-П) ;
  2.  Принятие решения о выплате до подписания годовой отчетности руководством (п. 1.1 ОСБУ 520-П) и до утверждения годовой отчетности (абз.4 п. 2.4 ОСБУ 489-П);
  3.  Надежность оценок величины выплат (п. 2.4 ОСБУ 489-П). Т.е. трудовой договорили коллективное соглашение, где четко прописаны параметры выплаты премии.
 
При выполнении всех указанных условий выплаты годовых премий признаются корректирующим событием.
При этом, у НФО, при отражении данного корректирующего события, возникают следующие трудности, связанные с кардинальными противоречиями между ОСБУ и законодательством о налогах и сборах.
 
Так, в соответствии с текущим налоговым законодательством, премия по итогам предыдущего года, приказ о которой подписан в текущем году, включается в расходы текущего года (Министерство финансов Российской Федерации: Письмо № 03-05-05-01/9022 от 18.02.2016, Письмо ФНС РФ от 01.04.2011 N КЕ-4-3/5165), при наличии корректно оформленного пакета документов (который не является предметом данного вопроса). 
Т.е. возникают временные налоговые разницы.
 
В рамках отражения НДФЛ также возникает нюанс- согласно пп.6 п.1 ст. 208, премия по итогам года и вознаграждение совету директоров, являются объектом обложения НДФЛ. Но если обратиться к п. 1 ст. 210, в которой установлено, что "При определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло". Право на получение премии у налогоплательщика возникает в отчетном году, и следовательно, отразить НДФЛ необходимо уже в отчетном году.
 
Получается, что начисление премии отражается в отчетном году. А НДФЛ в текущем. В связи с чем возникает вопрос, как данный факт отразить в 2- НДФЛ работника и  6-НДФЛ
Раньше такого противоречия не возникало, т.к.  по ПБУ 7/98 "События после отчетной даты", премия по итогам года не является корректирующим событием.
 
Кроме того, согласно законодательству, регулирующему начисление взносов во внебюджетные фонды, данные взносы начисляются на последнее число каждого месяца, нарастающим итогом с начала расчетного периода (п. 1 ст 421, п. 1, п.4 ст. 431 НК РФ). Расчетным периодом является календарный год (п. 1 ст. 423), но  при этом, что в данном случае является календарным годом- текущий или предыдущий год, законодательно не закреплено. Но, в связи с тем, что приказ на премию подписывается в текущем году, а не предшествующем, за который премия начисляться, логично предположить, что календарный год- это все же год подписания приказа на премирование. Это подтверждается и текущей хозяйственной практикой- по РСБУ премирование по итогам года отражается в текущем году и не является корректирующим событием, и соответственно, хозяйствующие субъекты отчисления с премий отражают текущим периодом.
 
Т.е. в данном случае, премии и отчисления от них во внебюджетные фонды, хотя и являются корректирующими событиями (ОСБУ 520-П), в соответствии с законодательством о налогах и сборах данные должны быть отражены в текущем году, а не отчетном.
 
В настоящий момент между ЦБ и ФНС данные вопросы не урегулированы.
Как видно из представленной таблицы, НФО при разработке учетной политики по налоговому учету также необходимо рассматривать требования НК РФ в совокупности с требованиями ОСБУ для организации наиболее оптимальных методов и принципов налогового учета.